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论文：论新审计准则中的审计理念革新
审计理念的沿革
审计理念是审计工作的指导思想，贯穿于整个审计过程的始终，是审计行为模式的高度概括。审计理念大体上经历了四个阶段，如图1所示。
审计理念的革新是审计环境变化在审计模式上的充分反映，风险基础战略系统审计的开拓者——美国毕马威会计师事务所审计与鉴证研究中心主任Timothy B. Bell博士和伊利诺伊大学香槟分校Ira Solomon教授认为，风险基础战略系统审计是在新时期，企业管理舞弊日益增多、审计市场竞争日益激烈、管理者更加关注企业核心竞争力、经营优势和经营风险的情况下，会计师事务所采取的应对措施，是审计模式发展的最新阶段。风险基础战略系统审计（SSA）是以战略观和系统观为指导思想，以被审计单位的战略经营风险为导向，以风险的识别、评估和应对程序为中心，侧重于评估会计报表重大错报风险（RMM）的审计模式。其中，审计风险是当财务报表存在重大错报而审计人员发表不适当审计意见的可能性（IAASB，2003），重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。
新审计准则的风险基础战略系统审计（SSA）
新审计准则体系以审计风险准则为核心准则，突出强调了对被审计单位及其环境的了解和对会计报表重大错报风险的识别、评估和应对，要求注册会计师应从宏观的内外部环境来分析其经营风险、生存能力、管理能力等，并将其与重大错报风险联系起来，据此计划和实施实质性程序。这种思想主要体现在以下4项审计准则中：“中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则，第七章第十八条：审计风险取决于重大错报风险和检查风险，注册会计师应当实施审计程序，评估重大错报风险，并根据评估结果设计和实施进一步审计程序，以控制检查风险”、“中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中对舞弊的考虑，第一章第三条：在计划和实施审计工作以将审计风险降至可接受的低水平时，注册会计师应当考虑由于舞弊导致的财务报表重大错报风险”、“中国注册会计师审计准则第1211号——了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险，第一章第三条：注册会计师应当了解被审计单位及其环境，以足以识别和评估财务报表重大错报风险、设计和实施进一步审计程序”和“中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险实施的程序”。
由此可见，新审计准则要求注册会计师从了解和分析被审计单位的战略经营风险入手，评估会计报表整体和认定层次的重大错报风险，并将评估结果与实质性程序联系起来，将有限的审计资源重点分布在高风险和容易发生重大错报的审计领域。同样，这一理念也贯穿于其他准则的规定中。新审计准则所倡导的是一种基于战略系统观的新审计理念，这种审计理念就是风险基础战略系统审计（risk-based Strategic System Audit简称SSA）。
传统风险导向审计与风险基础战略系统审计（SSA）比较分析
传统风险导向审计模式是从分析被审计单位财务报表的固有风险和控制风险着手，根据内部控制测试的结果决定实质性测试的性质、时间和范围，这一方法缺乏对企业经营管理的宏观环境和战略风险的分析和评价，无法从源头上控制和降低审计风险，特别是近年来出现的由于被审计单位管理舞弊而导致的审计失败，使传统风险导向审计在战略和技术方法上捉襟见肘。风险基础战略系统审计在了解被审计单位经营战略和外部环境的基础上评估重大错报风险，通过“战略分析一经营环节分析一财务报表剩余风险分析”的基本思路来决定实质性审计程序的性质、时间和范围。两者的比较如表1所示。
此风险基础战略系统审计（SSA）模型围绕重大错报风险（RMM）识别、评价和应对的两道防线，经过初步、进一步和最终三个环节评估重大错报风险，运用询问、分析程序、观察和检查等方法对被审计单位及其环境和企业风险管理过程进行了解，这是一个连续、动态和系统地收集、更新与分析信息的过程，贯穿于整个审计过程的始终。风险评估程序不足以为发表审计意见提供充分适当的审计证据，注册会计师还应当设计和实施进一步审计程序。控制测试并不是必须的审计程序，在被审计单位内部控制不健全和失效的情况下，注册会计师应更多地依赖实质性程序，但无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当从各类交易、账户余额、列报与披露三个方面实施实质性程序。
新审计准则既是对审计实务工作的总结，又是指导新审计实务的利剑。只有领会新审计准则的精神和指导思想，认真仔细研读其内容，才能切实有效地指导我们的审计实务工作。同时，对于新审计准则体现的审计理念——风险基础战略系统审计也有待于进一步深入研究。
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