深化审计收费研究促进审计质量进步
我国审计市场短暂，对审计收费的和实践探索还有待深进，笔者试对此作些探讨。 一、我国审计市场审计收费现状及原因 1.现状。 第一，审计收费缺乏公认的审计计费标准。在西方国家，公认的审计计费标准为审计项目所需的审计工作小时。一般而言，公司规模、业务复杂程度、审计风险等都与审计工作小时密切相关，因此审计工作小时是比较公道的审计计费标准。但我国并没有同一的审计计费标准，因此师事务所有的按公司总资产收费，有的按营业收进计算收费，更多的则是通过与客户的讨价还价来计算收费。 第二，审计收费总体上偏低，且各个会计师事务所之间收费水平严重不均衡。我国审计市场的收费水平不仅无法与国外同行水平相比，而且无法与目前审计项目的工作量和所承担的风险相配比。低廉的审计收费难以支持注册会计师收集充分、适当的审计证据。这就不难理解为什么我国上市公司审计失败很多都与审计证据不足有关。 2.原因。 第一，审计市场对高质量的审计服务缺少内在的需求。在我国目前的审计制度安排下，审计市场并不需要高质量的审计服务。相当一部分公司对审计服务的需求主要是为了满足或政策规定的需要，而对高质量的审计服务缺乏内在的需求。对这些公司来说，审计服务价格的高低几乎是他们选择会计师事务所的惟一标准。在这样的竞争环境下，会计师事务所也只能以低价来招揽业务，以求生存。 第二，审计市场竞争过于激烈。我国审计市场尤其是非上市公司审计市场竞争过度是不争的事实。其原因有两个方面：一是会计师事务所数目过多且素质参差不齐；二是由于我国审计收费普遍偏低，会计师事务所要生存，就需要以大量的客户数目来支撑其收进，这又进一步加剧了竞争。 第三，部分会计师事务所短期行为严重，质量意识淡薄。受目前审计市场“价优者胜”竞争法则的，部分会计师事务所追求质量的意识日益淡薄，反映在对审计本钱的猜测上，就是对审计本钱的严重低估。审计服务的特殊性决定了审计本钱的弹性很大，相同的项目按不同的质量要求来完成，审计本钱可以有巨大的差异。部分会计师事务所正是利用了审计本钱的这一特点，恶性压低价格。一旦得到项目，只能以降低审计质量为代价，以避免亏损。 第四，法制不健全。目前，我国注册会计师民事赔偿责任制度形同虚设，注册会计师即使发生严重的审计失败，也没有赔偿压力。因此，会计师事务所没有收集足够的审计证据以控制审计风险的内在动因，在定价决策时便很少考虑进步审计质量和防范审计风险所需要的审计本钱，导致对审计本钱的严重低估。 第五，会计师事务所治理体制不健全。部分会计师事务所面对激烈的竞争，为了争取客户，采取个人承包等方式进行治理。各个合伙人或部分各自为政，分别对自己的收进和本钱负责。在这种治理体制下，会计师事务所既无法形成同一的治理制度，也缺少包括定价决策在内的同一决策标准。 二、审计收费与审计质量关系的经济学思考 1.审计收费与审计质量技术性特征的关系。当会计报表存在错弊时，注册会计师能否发现错弊是能否报告错弊的重要条件，而注册会计师能否发现会计报表的错弊则受到技术和经济两个主要因素的影响。 其中，技术因素是指注册会计师的受专业程度、专业技术素养、职业谨慎态度、专业判定能力以及所使用的审计技术等。经济因素是指会计师事务所投进审计过程的经济资源，主要包括用于聘请和培训注册会计师的用度和投进各个具体审计项目的审计本钱。 就前者而言，受专业教育越多、技术水平越高、经验越丰富的注册会计师要求的报酬越高，他们发现会计报表存在错弊的能力也越强。就后者而言，对于任何一个具体审计项目来说，审计过程实际上就是审计证据的收集与过程。审计证据的收集需要本钱，而且证实力越强的审计证据所需的本钱也越高。 随着市场经济的以及我国会计准则体系的不断完善，的组织结构、经济关系以及交易方式等日趋复杂，会计核算及方法的难度日趋增大，企业选择会计政策的余地也越来越大。所有这些都加大了注册会计师收集审计证据、进行专业判定的难度。难度的'增大意味着收集审计证据的本钱和注册会计师职业后续教育及培训的本钱要增加。会计师事务所假如没有足够的经济资源投进审计过程，高质量的审计服务就无从谈起。 审计收费的高低直接影响会计师事务所拥有的经济资源。审计收费过低将导致会计师事务所经济资源短缺，不仅限制会计师事务所聘请高素质的审计人才，而且限制会计师事务所投进各个具体审计项目的经济资源。在经济资源有限的情况下，注册会计师为了降低本钱，往往不得不减少审计证据的收集量，而审计证据的不足可能严重降低注册会计师发现会计报表存在错弊的概率。 2.审计收费与审计质量独立性特征的关系。独立性是审计服务的本质要求，也是影响审计质量的决定性因素。独立性是指注册会计师不屈服于客户以及其他外在的压力和***，自主地根据专业判定来形成审计意见。需要指出的是，独立性作为审计质量的特征，只有程度高低的差别，没有“有与没有”的差别。任何注册会计师都不可能达到百分之百的独立，要求受聘于客户的注册会计师在发表审计意见时完全不受客户意愿的影响是不现实的。独立性程度的高低差别是构成审计质量差别的最重要因素之一。 师事务所作为自负盈亏的组织，审计收费是其最主要的经济来源。会计师事务所要维持生存、谋求，就必须拥有足足数目的客户，并保持一定的业务收进。从这个意义上说，会计师事务所与一般产品生产者没有质的区别。但是，审计服务的本质特征决定了注册会计师与一般产品生产者在市场行为准则上的重大差异。在一般产品市场，消费者是生产者的“上帝”，生产者为了谋求自身的经济利益，可以尽一切可能满足消费者的需求。但在审计市场，尽管审计服务在一定程度上具有“准公***品”的性质，审计服务的实际使用者可能并不是公司治理者，但注册会计师实际上是由公司治理者聘用（或解聘）和付费的，公司治理者实际上把握着注册会计师的经济命根子。这就决定了注册会计师在市场行为中的两难选择：一方面，审计质量的独立性特征要求注册会计师保持独立，不能被公司治理者的意愿所左右；另一方面，注册会计师为了生存，需要留住客户，为此又必须尽可能地满足客户的意愿和要求。 可见，审计收费是制约审计独立性的因素之一，而且是极其重要的一个因素。被客户把握了经济命根子的注册会计师如何能够不屈服于公司治理者的压力而自主地形成审计意见，长期以来都是公众和相关治理机构关注的焦点，也是审计界重要的课题。