公允价值与会计职业判断
[提要] 公允价值计量的公允性与会计人员职业判断密切相关。本文从公允价值与会计职业判断的内涵入手，分析公允价值与会计职业判断之间的关系，探讨提高公允价值计量中会计职业判断能力的策略。
关键词：公允价值;关系;策略;会计职业判断
一、公允价值的含义及计量方法
(1)公允价值的含义。企业会计准则第39号将公允价值定义为“市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或转移一项负债所需支付的价格”。该定义包含四个要点：第一，强调市场参与者的相互独立，即必须是独立于报告主体的、熟悉情况的、有能力并愿意进行交易的买方和卖方;第二，强调“计量日”，即将公允价值界定为一种基于现在的动态价格，即现时价格;第三，强调有序交易，即在计量日前一段时期内相关资产或负债具有惯常市场活动的交易;第四，强调公允价值是一种脱手价格，即不同于实际的市场交易价格，而是站在独立于企业主体的市场参与者角度的脱手价格。因此，公允价值的本质是被计量资产或负债项目的公允的内在客观价值。
(2)公允价值的计量方法。企业会计准则第39号中将公允价值的计量分为三个层次：第一层次，在计量日能够获得相同资产或负债在活跃市场上的报价，以该报价为依据确定公允价值;第二层次，在计量日能够获得相同或类似资产或负债在非活跃市场上的报价的，以该报价为基础进行必要调整后确定公允价值;第三层次，在计量日无法获得相同或类似资产可比市场报价的，以市场参与者对资产或负债定价时所使用的其他参数为依据确定公允价值。因此，按照市场的活跃程度，公允价值的计量可归结为有两种情况：一是存在活跃市场的金融资产，以其在计量日活跃市场上的报价为依据确定公允价值;二是不存在活跃市场的金融资产，采用适当的估值技术确定其公允价值。
二、会计职业判断的含义及特点
(1)会计职业判断的含义。会计职业判断是指会计人员依据国家相关法律、法规和财税政策等，结合所核算主体自身的理财环境和经营特点，运用所掌握的会计知识和从业经验，对会计主体发生的会计事项和交易做出合理地选择、估计或判断的思维活动过程。
从其定义可以看出：首先，会计职业判断的依据是国家的相关法律、法规及财税政策等，这是会计进行职业判断的标准和准绳，决定了会计职业判断结果的合理性和合法性;其次，会计职业判断的主体是会计人员，判断结果的合理性和合法性，与会计人员的职业操守、相关业务能力及判断、辨析的水平有着很大的关系;再次，会计职业判断的客体为会计主体发生的会计事项和交易，贯穿于会计确认、计量、记录、报告等各个会计工作环节;最后，会计职业判断属于会计人员的思维活动过程，其大量工作需要相关人员进行充分的思考、分析、判断，最终才能得到一个接近客观实际的判断结果。
(2)会计职业判断的特点
1、目标性。一般而言，会计职业判断的目标要求判断的结果能够客观、公允地反映会计主体的真实经济价值，即如实地反映被核算主体的财务状况、经营成果等会计信息。
2、相对主观性。是指在会计事项处理的过程中，会计准则允许会计人员根据企业自身的经营情况选用不同的会计方法进行处理，而不同的方法其处理结果是不一样的，究竟选择采用哪一种方法，取决于会计人员的职业判断，不同的人判断的结果往往可能不一样，因此职业判断在一定程度上带有会计人员的主观判断性。
3、受制约性。受制约性主要体现在两个方面：一是客观方面，即受制于社会的外在制约，它要遵守国家相关法律、法规和财税政策等;二是主观方面，即受制约于会计人员自身的会计知识、从业经验、职业道德水平等。
三、公允价值与会计职业判断的关系
(1)公允价值的运用条件需要会计职业判断。一项经济业务是否可以运用公允价值计量离不开会计人员的职业判断。从公允价值的定义可以看出，公允价值的运用要同时满足两个条件：其一，要有相互独立的市场参与者，交易双方要熟悉情况、有能力并愿意进行交易，而对一项交易的市场行情的了解是否充分，对得到的相关市场行情信息如何进行归纳、整理、分析，从而得出相对客观、真实的结论，依赖于会计人员的职业判断能力;其二，发生的必须是有序交易，即交易双方是否存在着关联方交易，是否遵循平等、自愿、公平交易等原则，也依赖于会计职业判断能力。因而，公允价值的确认离不开会计人员对其进行的客观、公正的职业判断。
(2)公允价值计量的公允性取决于会计职业判断。公允价值的计量有主要两种情况：一是存在活跃市场的金融资产，以其在计量日活跃市场上的报价为依据确定公允价值;二是不存在活跃市场的金融资产，采用适当的估值技术确定其公允价值。对于第二种情况，即不存在活跃市场的金融资产，在计量日不能获得资产或负债的市场价格，需要会计人员采用估值技术确定其公允价值。目前我国的估值技术还不够完善，估值技术运用中不但需要会计人员进行大量的会计核算工作，而且需要会计人员对诸多因素做出判断和估计，如未来现金流量的分布情况、现金流量的金额、折现率等，所涉及的会计数据较多，不同判断和估计会得出不同的计算结果，因此公允价值计量的公允性很大程度上取决于会计人员的职业判断。
(3)公允价值信息披露的有效性依赖于会计职业判断。企业会计准则第39号中规定，企业应当根据相关资产或负债的性质、特征、风险以及公允价值计量的层次对该资产或负债进行恰当分组，并按照组别披露公允价值计量的相关信息。这些信息包括：报表日以公允价值计量的项目和金额、公允价值计量的层次、在各层次之间转换的金额和原因，以及确定各层次之间转换时点的政策，采用估值技术的应当披露这一估值技术的情况，变更估值技术的应当披露这一变更及变更的原因等等。如果企业在进行公允价值信息披露的过程中，将持有金融产品公允价值变动产生的未实现利得和损失，直接反映为当期的损益，就很可能达到人为操纵利润的目的，导致会计舞弊的产生。因此，公允价值信息披露的有效性，即披露的信息是否准确、全面、公允在很大程度上依赖于会计人员的职业判断。