刍探股票期权的会计处理
股票期权属于酬劳性的“职工认股计划”（SOPE），是指公司赋予其高级管理人员在某一特定期限内，按约定的价格购买本公司一定数量股票的权利。获得授权的员工用较优惠的价格购买公司股票后，或者分红，或者出售股票赚取差价，即可能在一般薪金之外获取额外收益。股票期权将公司高级管理人员的个人利益与公司业绩联系在一起，意在激励他们为公司的更加努力工作。 一、股票期权处理的几个 1.会计确认问题 股票期权使被授权的员工有望在一般薪金之外获取一定的额外收益。这种可能的额外收益实质上是公司为享有员工的服务而可能付出的代价，类似于工资费用。然而，员工是否会行权，公司的这种酬劳成本会不会实际发生，却取决于公司股票未来市价的变动情况以及员工的意向。如果授权后，股票的市价下跌，甚至低于“约定价格”，行权对员工来说无利可图，或者被授权员工本身不愿意继续待在公司，那么，股票期权都会实现不了。因此，有人提出：不确认股票期权，只需在备查簿中登记，在行权之时按股票发行处理即可。但是如果不予确认，股票期权对公司财务状况、经营成果的，又可能得不到及时、充分的披露。 2.会计计量与记录问题 如果要确认股票期权，那么紧接着就是如何计量与记录的问题了。上讲，有两种可供选择： （1）内在价值法。股票期权的内在价值是指公司股票市价超过行权价（约定价格）的差额。很明显，股票市价越高，期权的内在价值越大，当期放以其内在价值计价时，期权对应的公司酬劳成本也就越大。记录时，设置“递延工资费用”、“股票期权”两个科目。“递延工资费用”在规定期限内摊销计入各期费用，“股票期权”在行权回转作股本。因为股票市价会波动，股票期权的内在价值也会随之变动，所以，需在行权之前的各期未调整期权的帐面价值，调整数计入当期费用。 （2）公允价值法。股票期权的公允价值一般采用“布莱克·斯考来斯期权定价模型”确定，而且一经确定，就不再更改。在公允价值法下，期权的账务处理基本与内在价值法类似，但因为公允价值入账之后，不予改动，故不必在行权之前的各会计期未调整期权的账面价值。另外，股票期权以公允价值计价，往往需要确认一大笔费用。 3.会计报告问题 这是前面两个问题的延伸。倘若不确认，那就不存在报告问题。倘若确认、则存在以下几个与报告相关的问题：①“递延工资费用”、‘“股票期权”应列示在报表的哪个部分；②附注中要不要详细披露与期权有关的非财务信息；③怎样调和两种计量与记录方式的矛盾。 二、解决上述问题的几点建议 股票期权出现的时间不长，即使是在美国，对其会计处理的准则规范也有许多争议，在我国，相关的规定更是尚未出台。因此，笔者仅就上述问题谈谈自己的一些看法。 1.将股票期权纳入或有事项处理 国际准则委员会（IAS）在其发布的第37号准则即《准备、或有负债和或有资产》中认为，股票期权是与其高级管理人员之间达成的一种和约，行权以前并没有现金和股票的实际交易。从我国《企业会计准则——或有事项》的有关规定看，股票期权确实符合“或有事项”的定义：过去的交易或事项（企业对员工授权）形成的一种状况，其结果（是否行权）须通过未来不确定事项的发生或不发生（如股价波动）予以证实。而且，股票或仅是“应该确认”的那一类“或有事项”，因为：第一，至少在授权日，可以预计股票期权“很可能导致利益流出企业”，即股票期权足以吸引员工行权，否则，若从一开始股票市价就和行权价差不多，股票期权便会“一文不值”，失去吸引力，本身也就不会产生；第二，金额能够可靠地计量；第三，确认股票期权，同时要确认一些费用，符合谨慎性原则。 上采用内在价值法进行计量与记录 （1）尽管美国财务会计准则委员会（FASR）在其发布的第123号公告中提出了公允价值法，但其值得商榷：①公允价值法下，企业在确认股票期权时往往要确认一大笔费用（相对内在价值法而言），为追求业绩的管理人员所不愿意接受。据调查，如果由内在价值法改为公允价值法，标准普尔（S＆P）指数中的500家企业的利润将下降6％之多，该法本身在美国也遭到了包括微软在内的许多高企业以及实务界的强烈批评。②确定公允价值的模型，运用起来，有一系列假设条件，非较为成熟的股票市场不能满足。因此，公允价值法至少与我国的经济环境不是很吻合。 （2）内在价值法比较容易掌握，实际运用得也比较多，其具体会计处理如下：①授权时，以期权的“内在价值”计价。内在价值=（预计股票市价一认购价格）×认购股数。分录为借记“递延工资费用”科目；贷记“股票期权”科目。②在规定期限内的各会计期末摊销。借记各项费用类科目；贷记“递延工资费用”科目。③行权之前每一会计期本股价波动时，调整“股票期权”并将调整差额计入当期费用。④行权时，将“股票期权”转作“股本”。借记“银行存款”（认购股票款），“股票期权”（账面价值）科目；贷记“股本”（面值），“资本公积”（当日股票市价超出面值部分）科目。⑤若被授权员工在规定行权日之前离职。借记“股票期权”（账面价值）科目；贷记“递延工资费用”（摊余额），各项费用（差额）等科目。⑤若被授权员工在规定行权日自动放弃，则“递延工资费用”已摊销完毕，将“股票期权”转人“资本公积”，视同员工对公司的一种捐赠。