论成本会计的发展规律
摘 要：成本会计的发展体现了企业管理思想变迁的内在要求。本文从历史的角度，基于成本会计学科的内外部环境的演进，对成本会计的发展规律进行了探讨，以期为会计的发展与研究提供参考。关键词：成本会计 发展规律
一、成本会计的发展是管理思想不断演进的产物
（一）20世纪前期以泰罗为代表的科学管理阶段
这一时期，美国许多企业为了应付第一次世界大战后出现的经济危机，开始推行泰罗的科学管理方法。其基本特点是在科学实验的基础上，精确测算工人们每一步、每个动作、每道工艺流程所需花费的时间，制订出标准的操作方法和有刺激性的计件工资制度，力争以最简单的操作、最快的速度、最小的投入，完成特定的任务。当时的成本会计配合泰罗科学管理的需要，引进了“标准成本”、“差异分析”和“预算控制”等的技术方法。其成本会计的目的是在企业战略方向和管理决策已确定的前提下，协助解决在执行过程中如何提高生产效率、生产经济效果和节约的问题。在这个阶段，要求标准成本计算必须对全部成本计算进行全面地收集和合理的分配，使产品及其相关的费用能在已售的产品和未销的存货之间区分开来，强调以客观、明确的方法对全部成本进行分配。
（二）新管理科学理论形成阶段
这一阶段的管理思想主要体现在以下方面：
一是引进行为科学管理，注重“人”的因素。正如梅奥的《人的行为科学研究》和麦格雷戈的《企业中人的因素》中所强调的：应发掘企业中人的发展潜力，承担责任的能力，以及为组织目标而奉献的意愿。即认为要提高企业的经济效益，不应以产品为中心，而应以人为中心，充分调动广大职工的生产积极性和创造性。要求对组织的行为，以及组织中人的行为进行广泛地调查研究；让职工参与管理、决策，借以提高产品质量、降低产品成本，扩大企业利润。
二是增强竞争能力，优化目标管理。目标管理是由德鲁克提出的，即企业建立合适的组织条件和运作方法，使人们能通过使自己的努力符合组织的目标而最好地实施自己的目标。
三是强调经营决策。管理的重心在经营决策，这是现代管理科学与泰罗科学管理最本质的区别。
著名的管理学家西蒙认为，决策的过程就是全部的管理过程，现代企业经营决策的成功或失败往往是企业最大的成功与失败。c.w.杰斯曼强调有效的决策是分析、解决问题的合乎理性的逻辑过程。同时，在标准成本计算方面，还增加了现实性。把过去制订标准成本具有理想规范的倾向，即所谓“理想的标准成本”，改变为“现行的、可以达到的标准成本”。为了对间接费用进行控制，采用了编制“弹性预算”的办法，代替传统的“固定预算”。四是运用自然科学和技术科学。现代科学突飞猛进和大规模运用于生产，使生产力获得迅速的发展。同时，企业外部生产瞬息万变竞争加剧，因而，企业管理迫切要求管理现代化和科学化，利用科学技术提高工作效率以及企业管理的灵活性和高度适应性。五是采用系统管理。在现代管理科学基础上发展的现代成本会计体系，其成本管理是全局性、决策性的，以服务于企业提高经济效益为核心，这与标准系统中的成本控制不同，因而有必要建立区别于传统成本会计的现代成本管理理论。
（三）20世纪70年代中期以来的管理科学发展阶段
这一时期，管理思想受微观经济学的影响，加之现代信息技术的迅速推进，使成本会计实践更为丰富多彩，技术方法日新月异，呈现出一片欣欣向荣的发展趋势。具体表现在：
一是成本会计中的权变思想得到体现。目前随着世界经济形势的变化及不确定性因素增多，企业管理（包括成本管理）只用固定的数学模式，就可应付自如，而必须把各种现代管理学派的理论兼收并蓄，取长补短，根据企业所处的外部环境和内部条件，权宜应变、灵活掌握，力求在工作、组织和人三者之间，形成最佳配合，以取得显著的经济效益。
二是信息经济学思想渗透于成本会计之中。信息经济学的核心内容，是试图对信息的“需求”进行计量，而这种需求的计量是以信息的价值和提供该项信息所花费的成本为基础的。信息成本通常包括精确性成本和及时性成本两类，在实际工作中比较容易确定。但信息价值的计量则较为困难，一般通过决策者所面临的环境、决策者可采用的行动、实现环境和决策者采取行动所产生的结果（此结果是环境和行动的函数）、决策者对于风险的态度或偏好因素构成的模型求得。从理论上讲，信息经济学的观点是正确的，但成本会计核算中不能片面追求“真实性” 而不顾取得信息所花费的成本，否则就得不偿失。目前为止，信息系统的成本会计核算还难以准确的定量化，强化信息系统的成本效益分析仍将是未来的一项重要课题。
三是代理理论得到应用。代理理论认为，成本管理系统是企业管理信息系统的中的一个子系统。而且是一个独特的系统，即“经管责任”系统的一个组成部分。在公司组织中，“代理人”是相对于“委托人”而言的。股东把决策权交给总经理，总经理再把管理权层层分配给各单位的负责人，于是就形成了一个“树状”的委托责任系统。
成本管理系统的目标不再是“真实性”，而是委托人和代理人之间签订的合同经济效率，即评价一个成本管理系统是否有效的标准，应视其是否能及时、有效地促使管理人员实现企业原定的目标。因此，委托人与代理人之间订立合同的出发点：一方面要使部门的管理者（代理人）分担风险；另一方面也要起到对全体员工的激励作用。必须指出，对于成本管理系统的这种认识，是从委托人与代理人之间订立合同的活动中引伸出来的。这使成本管理工作者意识到今后成本会计系统，应当利用以预算为基础的合同和特定的差异分析模型。对于这方面的研究，目前仍处于起步阶段，还没有重大突破。四是信息技术冲击和影响着成本会计核算与管理。进入21世纪以来，与现代信息社会相适应的高科技突飞猛进，成本会计中的传统观念和视野，理论与方法等都显得有些不适应，信息技术通过对社会、经济的冲击影响着成本会计核算与管理的思想与方法。如随着生产自动化程度的不断提高，产品技术更新的周期越来越短，以成本为焦点的市场竞争异常激烈，如何科学有效地管理和控制成本成为现代成本会计理论中的重要研究课题。